Совершенствование методики проведения камеральной налоговой проверки декларации по HДФЛ, в которой заявлен вычет на обучение детей

Шемякина Марина Сергеевна ORCID: 0000-0003-3515-2680 кандидат экономических наук доцент, кафедра бухгалтерского учета, налогов и экономической безопасности, Поволжский государственный технологический университет 424000, Россия, г. Йошкар-Ола, пл. Ленина, 3 Shemyakina Marina Sergeevna PhD in Economics Associate Professor, Department of Accounting, Taxes and Economic Security, Volga State Technological University 424000, Russia, Yoshkar-Ola, Lenin Square, 3 sh.marina.s@gmail.com Другие публикации этого автора

Введение. В Послании к Федеральному Собранию Президент Российской Федерации ^[1] В.В. Путин 21 февраля 2023 года отметил о необходимости достройки налоговой системы: налоговый вычет должен предоставляться в проактивном режиме, быстро и дистанционно, необременительно для граждан. Это невозможно осуществить без оперативной и качественной камеральной налоговой проверки. Общее количество представленных деклараций по форме 3-НДФЛ физическими лицами, не относящимися к категориям: индивидуальные предприниматели; главы крестьянских (фермерских) хозяйств; нотариусы и другие лица, занимающиеся частной практикой; адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты; арбитражные управляющие– за 2021 год в Российской Федерации составило 15320557 ^[2]. Нагрузка на одного инспектора, осуществляющего камеральный контроль таких деклараций, отличается зависимости от штатной численности отдела. Например, в Республике Марий Эл, с учетом средней численности налоговых инспекторов отдела камерального контроля НДФЛ и страховых взносов (12 человек) на одного инспектора приходится 3208 деклараций к проверке в течение года или в среднем 13 проверок за 1 рабочий день, что является достаточно высоким показателем. В этой связи, актуальность повышения эффективности налогового контроля деклараций по НДФЛ за счет внедрения новых контрольных соотношений и совершенствование механизма проведения камеральной налоговой проверки с использованием облачных технологий не вызывает сомнений.

Литературный обзор. Теоретико-методологическую основу исследования составляют научные труды российских ученых по методическому обеспечению проведения налогового контроля, в том числе камерального налогового контроля деклараций по налогу на доходы физических лиц. Развитие налогового контроля в России отражено в трудах Л.И. Гончаренко ^[12] , И.А. Майбурова ^[13], Г.Г. Нестерова ^[14], М.В. Мишустина ^[15], Чайковской Н.В. ^[16] и др. В публикациях, посвященных контролю НДФЛ, рассматриваются ситуации, когда в ходе камеральной налоговой проверки расчета 6-НДФЛ у налогового органа могут возникнуть вопросы к налоговому агенту^[3,4], некоторые авторы предлагают введение новой налоговой отчетности ^[5] и методику ее проверки ^[6]. Особое внимание уделено легализации налоговой базы и проблемам налогового контроля при получении физическими лицами доходов со сдачи в аренду недвижимого имущества ^[7].Следует отметить, что вопросы оптимизации камеральной налоговой проверки декларации 3-НДФЛ в трудах российских ученых рассматриваются с позиции неисполнения плательщиком обязанности по представлению декларации 3-НДФЛ при получении в дар недвижимого имущества либо при его продаже ^[8] и применения технологии блокчейн к проверке деклараций, в которых отражены сделки купли-продажи недвижимости с недофинансированием ^[9]. Вопросы оптимизации контроля социальных налоговых вычетов в современных исследованиях не раскрыты.

Материалы и методы. Анализ количества налогоплательщиков, получающих социальный налоговый вычет у налогового агента на основании уведомления налогового органа в целом по Российской Федерации (рис. 1) за 2019-2021 г позволяет сделать вывод о снижении указанных лиц на 28,3% , а также объема предоставленного социального вычета на 24,5%.

Figure 1. Social tax deduction for personal income tax provided by tax agents.

Source: developed by the author based on the reporting of the Federal Tax Service of Russia in the form 5-NDFL

При этом количество налоговых деклараций по форме 3-НДФЛ, в которых заявлен социальный вычет, увеличивается (рис.2). Отклонением от тренда является 2020 г. В первую очередь это связано с пандемией и ее влиянием на организацию учебного процесса: многие образовательные учреждения либо прекращали свою деятельность на период карантинных ограничений, либо переходили на дистанционное обучение, частично теряя при этом своих клиентов. В анализ не вошел 2022 г., т.к. налоговые органы формируют отчетность о декларационной компании и поступлениях НДФЛ от налоговых агентов во втором полугодии 2023 г. Однако, можно предположить, что число деклараций будет только увеличиваться – об этом свидетельствует линейный восходящий тренд за последние 10 лет. В этой связи особо остро встает вопрос оптимизации камеральной налоговой проверки, т.к. штат сотрудников налоговых органов в ближайшее время увеличивать не планируется.

Figure 2. Social tax deduction for personal income tax declared in tax returns.

Source: developed by the author based on the reporting of the Federal Tax Service of Russia in the form 1-DDK

На примере личного кабинета налогоплательщика физического лица рассмотрим некоторые этапы заполнения налоговой декларации 3-НДФЛ, а также методику ее камеральной налоговой проверки.

При заполнении налоговой декларации в случае необходимости пересчета стандартных налоговых вычетов (например, при не предоставлении их налоговым агентом на всех детей налогоплательщика) в личном кабинете в разделе декларации вычеты появляется окно (рис.3), в котором указывается информация только о дате рождения всех детей налогоплательщика.

Figure 3. Interface of the "Information about children" section when filling out a personal income tax return through the taxpayer's personal account.

В подразделе социальный вычет в графе «Расходы на обучение» необходимо указать значение расходов затраченных на обучение ребенка, при необходимости можно добавить количество строк по числу детей налогоплательщика (рис. 4), при этом какая-либо явная связь между мамой, ребенком, отцом не прослеживается (также и для опекунов и попечителей).

Figure 4. Interface of the "Training Expenses" section when filling out a personal income tax return through the taxpayer's personal account.

Согласно пп.2 п.1 ст.219 НК РФ налогоплательщик-родитель (опекун, попечитель) за обучение своих детей (подопечных) в возрасте до 24 лет по очной форме обучения в организациях, осуществляющих образовательную деятельность может получить социальный налоговый вычет в размере фактически произведенных расходов на это обучение, но не более 50 000 рублей на каждого ребенка в общей сумме на обоих родителей (опекуна или попечителя). Содержание указанной нормы права в части «на каждого ребенка в общей сумме на обоих родителей» означает, что расходы на обучение одного ребенка, заявленные в декларациях обоих родителей (опекунов, попечителей) в общей сумме не должны превышать 50000 рублей. При этом согласно абзацу 3 пп.2 п.1 ст.219 НК РФ необходимыми документами для предоставления социального вычета на обучения являются лицензия образовательного учреждения и документы, подтверждающие фактические расходы. В разъяснениях налоговых органов, размещенных на официальном сайте ФНС приводится детализация, к таким документам отнесены ^[10]: договор с образовательным учреждением на оказание образовательных услуг с приложениями и дополнительными соглашениями к нему (в случае заключения); платежные документы, подтверждающие фактические расходы налогоплательщика на обучение (чеки контрольно-кассовой техники, приходно-кассовые ордера, платежные поручения и т.п.); документы, подтверждающие факт опекунства или попечительства – договор об осуществлении опеки или попечительства, или договор об осуществлении попечительства над несовершеннолетним гражданином, или договор о приемной семье (если налогоплательщик потратил деньги на обучение своего подопечного). Таким образом, свидетельство о рождении не является обязательным документом для предоставления вычета. Следовательно, камеральная налоговая проверка такой декларации должна включать: запрос сведений в ЕГР ЗАГС о наличии у ребенка, на которого заявлен вычет, второго родителя, а также обязательную проверку в АИС «Налог-3» наличия/отсутствия предоставленного вычета на обучения ребенка в декларации второго родителя и выполнения условия о предельном лимите по вычету в совокупности на обоих родителей.

Методика проведения камеральной налоговой проверки представляет собой совокупность методов и технических приемов, применяемых налоговым органом при проверке налоговой декларации (расчета) или заявления и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. К методам и техническим приемам (действиям, осуществляемые в АИС «Налог-3» автоматически) проведения камеральной налоговой проверки декларации по форме 3- НФДЛ относятся (схема проведения представлена на рисунке 5):

- проверка полноты и своевременности предоставления налоговой отчетности;

- визуальная проверка полноты заполнения налоговой отчетности;

- арифметический контроль;

- обоснованность применения налоговых вычетов и льгот по налогам;

-анализ и проверка сопоставимости показателей отчетности и деклараций налогоплательщиков, а также другой информации.

Figure 5. Methodology for conducting an in-house tax audit of a personal income tax return in which a deduction for a child's education is claimed (or verification of information about the right to a deduction).

Source: developed by the author

Следует отметить, что реализация второго этапа – проверка предоставления вычета на обучения за этого же ребенка у супруга/ супруги заявителя занимает как минимум 10 минут рабочего времени налогового инспектора. Представляется, что он может быть полностью автоматизирован.

Результаты. Этапы оптимизации и автоматизации описанной выше методики (этап 2, отраженный на рисунке 5) представлены на рисунке 6.

Figure 6. The mechanism for improving the desk tax audit of the personal income tax return, in which the deduction for education is declared.

Source: developed by the author

Реализация разработанного механизма производится в следующих направлениях:

– Осуществить привязку социального вычета на обучение к номеру СНИЛС ребенка (для стандартных вычетов также следует предусмотреть такую привязку и отражать ее в приложении к декларации по форме 6- НФДЛ в разделе 3 «Справка о доходах и суммах налога физического лица», добавив к коду вычета столбец СНИЛС ребенка). Это позволит организовать проверку взаимоувязки между родителями и ребенком.

– Ведение учета общего размера предоставленного социального вычета в разрезе каждого ребенка в карточке расчета вычетов. Разработанная карточка расчета вычетов представлена в таблице 1.

Table 1. Form of the card for calculating deductions.

С помощью разработанного регистра организуется учет объема расходов родителей на обучение конкретного ребенка.

– настройка контрольных соотношений для декларации: 1. Величина заявленного в налоговой декларации вычета на обучение + сумма вычета, отраженная в карточке расчета вычетов, предоставленная с начала отчетного периода ≤ предельной величине вычета на обучение, установленной законодательством. 2. Номер СНИЛС, указанный в декларации 3-НДФЛ, соответствует одному из номеров СНИЛС, указанных в «Справке о доходах и суммах налога физического лица». Второе контрольное соотношение необходимо для исключения ошибок в написании номера СНИЛС ребенка при подаче налоговой декларации по форме 3-НДФЛ. Интеграция указанных контрольных соотношений в АИС «Налог-3» позволяет этап 2, отраженный на рисунке 5, полностью перевести в автоматический режим.

Научная новизна исследования заключается в решении научной задачи по выработке теоретических подходов и практических рекомендаций в целях совершенствования методического инструментария камеральной налоговой проверки декларации по ндфл, в которой заявлен вычет на обучение детей, на основе облачных технологий и учета общего размера социального налогового вычета по коду 321 в разрезе СНИЛС, отражаемого в разработанной форме карточки расчета вычетов,

Теоретическая значимость исследования заключается в том, что основные ее выводы и положения развивают методические основы организации налогового контроля.

Практическая значимость состоит в том, что разработанная в исследовании методика направлена на повышение эффективности контрольных функций налоговых органов, соответствует реализации мероприятий, указанных в п.2.2 «Оптимизация деятельности налоговых органов с учетом эффективности затрат на ее осуществление» Стратегической карты ФНС России на 2020-2024 годы ^[11], а также является инструментом цифровой трансформации налогового администрирования и одной из национальных целей развития Российской Федерации на период до 2030 года ^[18]. Внедрение рекомендаций в практическую деятельность налоговых органов оптимизирует и снижает трудоемкость выполнения бизнес-процессов, обеспечивает развитие автоматизированной информационной системы ФНС России "Налог-3" (АИС "Налог-3").

Заключение. Реализация указанных направлений позволит существенно автоматизировать (за исключением документального контроля) процесс проведения камеральной налоговой проверки налоговой декларации по форме 3-НДФЛ, в которой заявлен социальный вычет на обучение детей. Если предположить, что налоговый инспектор тратит на поиск сведений в ЕГР ЗАГС и изучение декларации второго родителя в АИС «Налог-3» до 10 минут времени, то экономия при средней нагрузке в 13 деклараций в день составит до двух часов рабочего времени каждого инспектора ежедневно. При этом каких-либо дополнительных расходов реализация предложенного механизма не требует. Представляется, что в будущем личный кабинет налогоплательщика будет модернизирован и сведения о СНИЛС не придется вводить ручным способом. Такая технология уже сейчас реализована на Портале государственных услуг Российской Федерации: при необходимости оказания какой-либо услуги родитель выбирает одного из прикрепленных к его личному кабинету детей. Это позволит избежать ошибок во введении номера СНИЛС при заполнении декларации по форме 3-НДФЛ и исключит необходимость указания номеров СНИЛС каждого ребенка в приложении к декларации по форме 6-НДФЛ.