Разработка нового подхода к оценке эффективности налоговых льгот с учетом опыта их применения в субъектах Российской Федерации

Косов Михаил Евгеньевич кандидат экономических наук доцент, Департамент Общественных финансов, Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации 125993, Россия, г. Москва, Ленинградский проспект, 49 Kosov Mikhail Evgen'evich PhD in Economics associate professor at Department of Public Finances at Financial University under the Government of the Russian Federation 125993, Russia, Moscow, str. Leningradski Prospect, 49 kosovme@mail.ru

Одной из важнейших составляющих механизма бюджетно-налогового регулирования, который позволит в условиях жестких бюджетных ограничений, с одной стороны, обеспечить устойчивые налоговые поступления в доходы бюджетов разных уровней, а с другой стороны, создать благоприятную среду для активного развития экономики и социальной сферы, является применение стимулирующих налоговых льгот. ^[6] При этом степень эффективности бюджетно-налогового воздействия государства на происходящие экономические процессы, во многом зависит от того, насколько используемый инструментарий обеспечивает гармонизацию фискальной и регулирующей функций налогов. ^[8]

Многие субъекты Российской Федерации имеют собственные методики оценки эффективности налоговых льгот по налогам, поступления от которых формируют региональные бюджеты.

При этом каждый регион формирует свою систему критериев эффективности, выраженных весьма различающимся составом показателей, что определяет целесообразность обобщения действующих методик для анализа особенностей применения стимулирующих налоговых льгот на региональном уровне. ^[10]

Из числа разработанных методик, основанных на новом подходе к оценке эффективности, представляет интерес комплексный методический инструментарий для оценки эффективности налоговых льгот на уровне региона, приведенный в статье Игониной Л. Л. и Мамоновой И. В., (Стимулирующие налоговые льготы как инструмент бюджетно-налогового регулирования: особенности применения и оценка эффективности на региональном уровне). Разработанный инструментарий построен на основе использования унифицированного алгоритма, вариативного набора показателей и весовых значений общих коэффициентов экономической, бюджетной и социальной эффективности налоговых льгот.

Были проанализированы действующие региональные методики эффективности льгот и обобщены показатели, представленные группами экономической, бюджетной и социальной эффективности.

Для характеристики экономической эффективности налоговых льгот оценка их экономической эффективности строится на основе абсолютных и относительных показателей динамики. В качестве таких показателей выступают:

· выручка;

· прибыль;

· объем инвестиций в основной капитал;

· заработная плата;

· среднегодовая стоимость основных средств;

· количество новых рабочих мест;

· среднесписочная численность работников;

· новые конкурентоспособные виды продукции;

· снижение себестоимости единицы основного вида продукции;

· задолженность по заработной плате;

· объем платежей за негативное воздействие на окружающую среду.

Особенность последних трех показателей заключается в том, что положительной динамике будет соответствовать снижение соотношения приведенных показателей.

В качестве абсолютных показателей, отражающих эффект, используются разницы поступления в бюджет между фактическими и плановыми значениями и между налогами в плановом и текущем периоде с учетом предоставленных льгот, роста НДФЛ и снижения расходов бюджета, суммами уплаченных налогов и налоговых льгот, рассмотренных по категориям налогоплательщиков, а также дополнительные поступления налогов в бюджет и экономия бюджетных средств.

Относительные показатели представлены соотношением уплаченных налогов, поступивших в текущем и предыдущем периоде, скорректированным на сумму льгот; отношением ожидаемого прироста доходов к ожидаемым расходам бюджета и другими.

Критерий социальной эффективности учитывается далеко не во всех региональных схемах оценки эффективности налоговых льгот. Там, где он присутствует, как правило, используются относительные коэффициенты социальной эффективности налоговых льгот.

При установлении абсолютных показателей в большинстве методик ограничиваются перечнем направлений, на которые должны использоваться высвобождающиеся в результате применения налоговых льгот денежные средства. Например, льгота признается социально эффективной, если суммы экономии направляются на две и более цели из установленных —­ трудоустройство граждан, охрану труда, социальную помощь для незащищенных слоев населения и пр.^[7]

Обобщение результатов анализа параметров действующих региональных методик оценки, позволяет сделать следующие выводы:

· поскольку не существует единых требований и методических подходов в отношении показателей, их установление и использование не носят системного характера;

· ряд параметров сложно применить на практике, поскольку не существует информационной базы для их определения;

· некоторые абсолютные показатели (улучшение качества продукции, условий и охраны труда) достаточно сложно оценить в суммовом выражении, поэтому оценка носит субъективный характер;

· более предпочтительными по сравнению с абсолютными являются относительные показатели эффективности, поскольку, во-первых, содержание самого термина «эффективность» предполагает соотнесение эффекта с затратами, во-вторых, при унификации показателей можно делать сравнительные выводы. Однако относительные показатели, используемые в существующих методиках, не позволяют учесть того факта, что налоговые льготы применяются к разным по назначению, структуре налоговой базы налогам;

· многие показатели не связаны между собой, и нет возможности определить их корреляцию с процессом, как введения, так и использования налоговых льгот;

· нормативные документы, отражающие порядок расчета показателей эффективности, носят формальный характер и не отвечают своему функциональному назначению.

По указанным причинам практическое использование существующих методик весьма осложнено. Это обусловливает необходимость разработки, с одной стороны, универсального, а с другой — гибкого методического инструментария, который позволил бы учитывать все аспекты эффективности предоставления налоговых льгот, корреляцию применяемых показателей и возможности расчета на их основе интегрального индикатора.

Считается, что региональная методика оценки эффективности стимулирующих налоговых льгот должна включать следующий алгоритм: ^[6]

· определение частных коэффициентов бюджетной, экономической и социальной эффективности;

· расчет интегрального индикатора, отражающего общую оценку действенности налоговой льготы;

· принятие на основе проведенных расчетов управленческих решений в отношении целесообразности введения или дальнейшего использования льготы.

В качестве критерия экономической эффективности предлагается использовать темпы роста таких ключевых экономических показателей финансово-хозяйственной деятельности, как объем производства (выручка), инвестиции в основной капитал, рентабельность продаж.

Расчет этих параметров следует производить для налогоплательщиков, которым предоставляется льгота, в сравнении с остальными плательщиками данного налога.

В зависимости от того, по какому налогу рассчитывается экономическая эффективность льготы, состав показателей может варьироваться.

Например, для налога на имущество организаций рационально учесть инвестиции в основной капитал, для налога на прибыль — валовую прибыль.

После определения темпов роста отобранных показателей каждому из них присваивается значение нуля или единицы исходя из следующих правил:

· если темп роста показателя, рассчитанного для льготной группы налогоплательщиков, превышает темп роста данного показателя для остальных плательщиков, то показателю присваивается значение единицы;

· если темп роста показателя, рассчитанного для льготной группы налогоплательщиков, ниже аналога для остальных плательщиков, то показателю присваивается нулевое значение.

Далее определяется общий коэффициент экономической эффективности исходя из значений, присвоенных трем показателям, путем вычисления простой средней арифметической (если все показатели принимаются в равной степени репрезентативными) либо взвешенной средней арифметической (если показатели можно классифицировать по степени репрезентативности).

Для вычисления средней арифметической простой используется формула 1:

, (1)

где Пi — присвоенное значение анализируемого показателя;

n - количество показателей.

Для вычисления средней арифметической взвешенной используется формула 2:

, (2)

где wi - вес анализируемого показателя Пi.

Оценка бюджетной эффективности налоговой льготы проводится на основе расчета соотношения прироста поступлений в бюджет и выпадающих доходов. При этом возникает проблема: поскольку отдача от введения налоговой льготы будет проявляться не сразу, необходим мониторинг бюджетной эффективности той или иной льготы в динамике в течение нескольких налоговых периодов. Для соблюдения сопоставимости данных, при расчете показателя необходимо корректировать его величину на уровень инфляции.

В качестве критерия бюджетной эффективности предлагается использовать коэффициент бюджетной эффективности Кб.э, который характеризует отношение изменений от поступления конкретного налога в анализируемом периоде по сравнению с предшествующим, скорректированным на индекс-дефлятор валового регионального продукта (ВРП) к выпадающим доходам бюджета в анализируемом налоговом периоде, формула 3:

Кб.э = (Нt - Нt-1) It / 100 / ВДt, (3)

где Нt — поступления от данного налога в исследуемом налоговом периоде (году) t;

Нt-1 - поступления от данного налога в предыдущем году;

It - индекс-дефлятор ВРП в данном регионе в исследуемый налоговый период t;

ВДt — выпадающие доходы бюджета вследствие предоставления льготы в исследуемом налоговом периоде t.

При интерпретации полученных результатов важно анализировать не только полученное значение коэффициента, но и его динамику, которая за время предоставления налоговой льготы должна улучшаться, отражая рост результативности от введения привилегии. ^[16]

Отсутствие положительной динамики будет свидетельствовать о неэффективности налоговой льготы. Это обстоятельство должно учитываться при формировании балльной оценки по рассматриваемому параметру.

Коэффициенту бюджетной эффективности присваивается значение 0, 0,5 или 1 в зависимости от следующих условий:

· если Кб.э > 1 и при этом имеет положительную динамику, то коэффициенту присваивается 1 балл (из расчета 0,5 балла за каждый фактор);

· если Кб.э > 1, но при этом имеет отрицательную динамику, то коэффициенту присваивается 0,5 балла;

· если Кб.э < 1, но при этом имеет положительную динамику, то коэффициенту присваивается 0,5 балла;

· если Кб.э < 1 и при этом имеет отрицательную динамику, то коэффициенту присваивается 0 баллов.

При оценке критерия социальной эффективности налоговой льготы предлагается использовать методический подход, примененный к анализу ее экономической эффективности. В качестве ключевых могут использоваться такие показатели, как средняя заработная плата и количество рабочих мест на предприятиях.

Рассчитывая параметры, следует сравнить темпы их роста применительно к деятельности налогоплательщиков, использующих льготу, со средними по региону показателями. Следует также учитывать, что заработная плата требует индексации с учетом законодательно установленного минимума.

После расчета значений показателей им необходимо присвоить значение нуля или единицы по схеме, описанной ранее применительно к оценке экономической эффективности, а затем определить общий коэффициент социальной эффективности с использованием средней арифметической — простой или взвешенной.

На основе определения коэффициентов экономической, бюджетной и социальной эффективности налоговой льготы производится расчет интегрального индикатора, учитывающего общий эффект от применения той или иной льготы (формула 4):

, (4)

где I — интегральный индикатор эффективности налоговой льготы;

Кi - величина соответствующего коэффициента бюджетной, экономической или социальной эффективности налоговой льготы;

Si - весовое значение данных коэффициентов.

Уровень корреляции каждого из коэффициентов бюджетной, экономической или социальной эффективности по отношению к той или иной льготе существенно дифференцирован, что необходимо учитывать при установлении их весового значения.

В общем плане более тесная корреляция с факторами, учитываемыми при расчете показателей в рамках того или иного коэффициента, будет у коэффициента бюджетной эффективности, поскольку наличие льготы определенным образом влияет на состояние бюджета.

Кроме того, в силу информации, имеющейся у государственных органов, налогоплательщики, пользующиеся льготами, практически всегда отражают величину выпадающих доходов в налоговых декларациях.

Понятие налоговой тайны, содержащееся в законодательстве, предполагает запрет на раскрытие информации в отношении конкретных плательщиков, однако допускает возможность обобщения этих данных и использования их в общегосударственных целях.

Применительно к коэффициенту экономической эффективности связь с факторами, учитываемыми при расчете соответствующих показателей, является менее выраженной, поскольку на изменение выручки, прибыли, инвестиций в основной капитал, рентабельности продаж воздействуют и иные факторы как внешнего, так и внутреннего характера, отражающие особенности экономической деятельности хозяйствующего субъекта и деловой среды, не учтенные в расчетах.

Самая слабая степень корреляции с факторами, которые приняты в расчет, имеет место при определении коэффициента социальной эффективности. Следовательно, весовое значение данного коэффициента будет самым низким.

Исходя из сказанного, предлагаемые весовые значения составят применительно к коэффициенту бюджетной эффективности — 0,6; экономической эффективности — 0,3; социальной эффективности — 0,1.

Минимальный период, по истечении которого следует принимать решение в отношении эффективности налоговой льготы, составляет три года. При этом возможны три сценарных варианта такого решения: пролонгация действия налоговой льготы, ее корректировка и отмена.

Выбор варианта решения в отношении налоговой льготы определяется рейтингом ее интегрального индикатора.

Рекомендуемый рейтинг можно составить следующим образом. При наличии максимальной эффективности по всем трем коэффициентам (бюджетной, экономической и социальной эффективности) интегральный индикатор налоговой льготы будет равен единице, поэтому:

· 1 <= I >= 0,7 — высокий рейтинг: рекомендуется пролонгация действия налоговой льготы;

· 0,7 < I >= 0,4 — средний рейтинг, рекомендуется корректировка налоговой льготы;

· 0,4 < I = 0 — низкий рейтинг, рекомендуется отмена налоговой льготы.

Преимущества представленной методики по сравнению с существующими региональными методиками оценки эффективности налоговых льгот, заключаются в следующем:

· использование в расчетах относительных показателей, позволяющих сопоставить затраты с эффектом от их осуществления и являющихся, в отличие от абсолютных показателей, соизмеримыми;

· наличие информационной базы для расчета показателей эффективности налоговых льгот в рамках данной методики;

· учет динамики параметров, отражающей изменение эффекта от применения налоговой льготы;

· учет корреляции показателей коэффициентов бюджетной, экономической и социальной эффективности по отношению к той или иной налоговой льготе;

· использование в расчетах индекса-дефлятора, позволяющего привести расчеты к сопоставимому виду;

· расчет интегрального индикатора, отражающего в обобщенном виде различные направления эффективности анализируемой налоговой льготы;

· сочетание универсальности и гибкости, которое достигается за счет возможности использования унифицированного алгоритма, вариативного набора показателей и весовых значений общих коэффициентов бюджетной, экономической и социальной эффективности налоговых льгот.

Предполагается, что данная методика оценки эффективности налоговых льгот позволит получить более достоверные результаты по сравнению с другими методиками, активно применяющимися в мировой практике.