Рус Eng За 365 дней одобрено статей: 1988,   статей на доработке: 315 отклонено статей: 754 
Библиотека
Статьи и журналы | Тарифы | Оплата | Ваш профиль

Вернуться к содержанию

Международная координация стран в отношении проблемы размытия налогооблагаемой базы и перемещения прибыли
Иванов Олег Сергеевич

старший преподаватель, РЭУ имени Г.В. Плеханова

117997, Россия, г. Москва, пер. Стремянный, 36, каб. 511

Ivanov Oleg Sergeevich

senior researcher at Plekhanov Russian University of Economics

117997, Russia, g. Moscow, per. Stremyannyi, 36, kab. 511

ivanov.oleg.s@yandex.ru
Другие публикации этого автора
 

 

Аннотация.

Предметом исследования в статье являются международные налоговые отношения, сформировавшиеся между странами и требующие реформирования. Объектом исследования стали отдельные положения плана BEPS, такие, как автоматический обмен финансовой (налоговой) информацией, международная документация по трансфертному ценообразованию, многосторонний инструмент корректировки двухсторонних соглашений об избежании двойного налогообложения. В работе приводится подробный обзор публикаций, посвящённых предмету исследования: на его основе, автор подробно анализирует объект исследования, намечая основные тенденции его развития и определяя особенности в области национальной безопасности для России. Методология исследования построена на анализе ранее опубликованных работ по обозначенной тематике и исследовании официальных документов ОЭСР на основе таких общенаучных методов как анализ и синтез, индукция и дедукция. Исследование показало, что международная координация в отношение проблемы размытия и перемещения налогооблагаемой прибыли, возникшая вследствие трансформации характера ведения международного бизнеса, предложила ряд инструментов по её преодолению, которые закладывают новый фундамент для дальнейшего развития международных налоговых отношений между странами и выводят их на новый уровень. Внедряя данные инструменты, Россия должна учитывать отношение к ним других членов ЕАЭС и рост напряжённости со странами Запада, а также существующий налоговый климат. Без учёта данных факторов возникают существенные риски для национальной безопасности.

Ключевые слова: план BEPS, автоматический обмен информацией, FATCA, трансферное ценообразование, межстрановая отчётность, многосторонний инструмент, СИДН, ОЭСР, ФНС, ЕАЭС

DOI:

10.7256/2454-0668.2018.2.26064

Дата направления в редакцию:

19-04-2018


Дата рецензирования:

20-04-2018


Дата публикации:

04-07-2018


Abstract.

The subject of this research is the international tax relations established between the countries and in need of reforms. The object of this research is the separate position of BEPS Action Plan, such as automatic exchange of financial (tax) information, international documentation on transfer pricing, multilateral instrument of adjusting bilateral agreements on avoiding the double taxation. The article provides a detailed overview of publications dedicated to the subject of research, based on which the author analyzes the object of research, indicating its key development trends and determining peculiarities in the area of national security for Russia. The study demonstrates that the international coordination with regards to the problem of dilution and reallocation of taxed profit, which emerged as a result of transformation of the nature of running international business, suggested a set of instruments on its overcoming that lay the new foundation for further development of the international tax relations between the countries, propelling them to the next level. By implementing such instruments, Russia must consider the opinion of other EAEU member-states and escalation of tension with the Western countries, as well as the current tax climate. Otherwise, there could occur significant risks for the national security.

Keywords:

OECD, DTA, Multilateral Instrument, Country-by-Country Reporting, transfer pricing, FATCA, AEoI, BEPS, Federal Tax Service, EAEU

Введение

Мировой финансовый кризис 2008-го года потребовал проведения финансовых программ стимулирования экономик и существенно обострил проблему бюджетных дефицитов, а слабый их рост в посткризисный период не привёл к существенному расширению налоговой базы и росту бюджетных доходов. Публикации в СМИ и международные репортёрские расследования обратили внимание мирового сообщества на международную (офшорную) деятельность ТНК, создающую налоговые убытки [9, с. 73] странам-резидентам материнских подразделений. Их офшорные операции стали рассматриваться как деятельность, создающая существенные риски для финансовой безопасности экономик и общества в целом. В совокупности данные факторы сформировали запрос на развитие международного сотрудничества для противодействия размыванию налогооблагаемой базы и перемещению прибыли в офшорные юрисдикции.

Кроме общемировых факторов внимание России на проблему перемещения прибылей в офшоры привлекли Кипрский кризис [12], внешнее санкционное давление, падение в 2014-м году цен на традиционные экспортные товары, что в целом оказало негативное влияние на безопасность государственных финансов и обозначило новые риски ведения международной деятельности для отечественного бизнеса. Крупнейшие российские налогоплательщики осознали новые ограничения для расширения своей хозяйственной деятельности. В совокупности обозначенные тенденции продемонстрировали, что взгляд некоторых специалистов на экономическую открытость стран, свободу движения капиталов, товаров и услуг, выражающуюся в глобализацию бизнеса, был чрезмерно оптимистичным.

Как показала практика, в сложных экономических условиях, когда темпы роста недостаточны, страны, пытаясь справится с бюджетными проблемами, начинают максимально широко применять различные налоговые инструменты: контроль за трансфертным ценообразованием (ТЦО), особые правила в отношении контролируемых иностранных компаний (КИК) и «тонкой капитализации» (ТК) [12], сужать льготы, предусмотренные соглашениями об избежании двойного налогообложения (СИДН), что выступило дестабилизирующим фактором в сложившихся между странами международных налоговых отношениях в части их права на обложение деятельности ТНК.

Такая дестабилизация показала, что существующие международные налоговые отношения, сложившиеся на основе двухсторонних СИДН, фактически перестали отвечать текущим условиям ведения бизнеса, а начавшийся процесс их разбалансировки может привести к серьёзным последствиям для транснационального бизнеса и поставить под удар торговые и инвестиционные интересы в глобальном мире.

Возникли предпосылки к реформированию данной формы международных отношений со стороны рядового налогоплательщика, за счёт чьих налогов происходила поддержка экономики в кризисный период, со стороны государств, желавших повысить собираемость налогов с бизнеса, вовлечённого в внешнеэкономическую деятельность (ВЭД) и использующего офшоры, и со стороны крупнейшего транснационального бизнеса, почувствовавшего возрастающее давление на его деятельность со стороны фискальных органов стран ведения предпринимательской деятельности. Это привело к взаимным судебным претензиям и масштабным разбирательствам между ТНК и налоговыми службами. Суды, чаще принимавшие сторону налоговиков, увеличили налоговое давление на бизнес.

Можно обозначить следующую проблему: существующие международные налоговые отношения, сформировавшиеся между странами, требуют реформирования, что невозможно сделать на уровне отдельного государства ввиду их характера и количества вовлечённых сторон, и выработки единых подходов к дальнейшему их развитию на основе компромиссов.

Таким образом, целью данной статьи является рассмотрение шагов, предложенных в плане BEPS, который был разработан для решения обозначенной проблемы, и направленных на развитие существующих и формирование новых международных налоговых отношений. Это требует рассмотрения таких аспектов темы как обмен финансовой (налоговой) информацией, трехуровневый стандарт в отношении документации по ТЦО, а также многостороннего соглашения, корректирующего двухсторонние СИДН.

Обзор публикаций по теме

Обозначенной проблематике посвящено много научных работ. Наиболее важными, на наш взгляд, являются те, что представлены в данном обзоре.

Белякова М. С. и Львов О. Л. в [3] рассматривают основные шаги, предлагаемые в плане BEPS, и отмечают, что в настоящий момент происходит трансформация действующей системы международных налоговых отношений в контексте таких понятий как «налоговая справедливость», «справедливая доля налоговых поступлений», а также определяют причины, послужившие поводом для начала перестройки системы.

Хаванова И. А. в [17] основное внимание уделила вопросу «налогового суверенитета» стран в международных налоговых отношениях, обозначив тенденцию к его трансформации, а также правовым основам СИДН и «фискальному эгоизму».

Щурина С. В. и Пруненко В. А. в [19] рассматривают план BEPS, не выделяя обозначенные нами аспекты, и подчёркивают, что проведение политики деофшоризации в России необходимо сопрягать с налоговыми политиками членов ЕАЭС, так как существует практика использования их как транзитные территории для налоговой оптимизации, что требует выстраивания информационного обмена между странами-участницами.

Килинкарова Е. В. в [13, 14] рассмотрела историю развития и правовую основу 13-го и 15-го пунктов плана BEPS, предложенного ОЭСР, которые формируют трёхуровневый стандарт автоматического обмена налоговой информацией в отношении ТЦО и создают многосторонний инструмент для внесения изменений в СИДН, особо подчёркивая гибкость нового инструмента, основанную на вариативности.

Полежарова Л. В. и Виноградова А. В. в [15] рассмотрели эволюцию законодательства в отношении ТЦО в России, переход к трёхуровневому стандарту рассматривая как новый этап его развития. При этом отмечается, что запрос на данный трёхуровневой стандарт возник как со стороны ТНК, столкнувшихся с введением различных национальных правил в отношении ТЦО, что возложило на них большую административную нагрузку, так и со стороны налоговых органов, желающих лучше понимать проводимые международные операции ТНК, для чего использование только национальной документации оказалось недостаточным.

Пономарева К. А. в [16] дополняет мысль, высказанную Полежаровой Л. В. и Виноградовой А. В., и полагает, что новые стандарты обмена информацией не только снизят количество запросов к ТНК т. к. «большая часть информации будет автоматически доступна, а индивидуальные запросы будут применяться только если информация не охвачена системой автоматического обмена, … но снизит издержи для международных финансовых институтов, которым больше не надо будет дублировать информацию в связи с развитием системы автоматического обмена».

Вольвач Д. В., Голишевский В. И., Петухова Н.В. в серии статей [5–7, 9], рассмотрели трёхуровневую документацию в отношении ТЦО, предлагаемому к внедрению ОЭСР в плане BEPS, на основе подготовленного в РФ законопроекта, а также обозначили роль обмена налоговой информацией между фискальными органами для проведения политики деофшоризации, уделив основное внимание правовым и «техническим» аспектам темы.

Исследование [4], проведённое Берберовым А. Б. и Милоголовым Н. С., показывает, что существующая сеть СИДН не синхронизирована с изменениями, вносимыми в модельную конвенцию ОЭСР, в связи с чем она не может отвечать современным условиям ведения бизнеса, а многосторонний инструмент внесения изменений в них, предлагаемый ОЭСР, хоть и вызывал интерес в разных странах, пока внедряется минимально, что говорит, по мнению авторов, о том, что не возникла международная согласованность действий в отношении пересмотра СИДН.

Обзор публикаций, показывает, что авторы анализируют обозначенную нами проблематику обычно с двух разных позиций: или исследуются правовые и технические подробности отдельных элементов плана, или рассматривают трансформацию правовой основы международных налоговых отношений в целом.

При этом нам не встретилась роботы, которые бы исследовали одновременно автоматический обмен налоговой информацией, трёхуровневый стандарт обмена информацией о ТЦО, инструменты корректировки двухсторонних СИДН, формирующих новую систему международных налоговых отношений, рассматривая их комплексно и во взаимосвязи. Их совместное изучение, по нашему мнению, позволит обозначить новый вектор развития международных налоговых отношений и поднять вопросы национальной безопасности России.

Автоматический обмен финансовой (налоговой) информацией

Первоначально правовой основой обмена налоговой информацией между странами выступали двухсторонние СИДН, в рамках которых отдельный раздел посвящался данному вопросу. В дальнейшем (в 1988 г.) была принята Советом Европы и ОЭСР Конвенция о взаимной административной помощи по налоговым делам (Multilateral Convention on Mutual Administrative Assistance in Tax Matters) [2], к которой на настоящий момент присоединилось 116 стран и территорий, в т. ч. с 1 июля 2015 года и Россия [1]. Конвенция расширила правовую основу для взаимодействия налоговых органов и создала возможности для обмена налоговой информацией по запросам. Однако в современных условиях ведения бизнеса такой обмен является малоэффективным и заметно ограничивает применение современных компьютеризированных механизмов контроля.

Возникновение автоматического обмена налоговой информацией на основе современных телекоммуникационных систем связано с принятием в 2010-м году в США правил FATCA (Foreign Account Tax Compliance Act) [18, с. 12, 34]. Данные национальные правила, действующие через механизм двухсторонних соглашений США с третьими странами на основе модельной конвенции (Model Intergovernmental Agreement to Improve International Tax Compliance and to Implement FATCA), позволили фискальному органу США (IRS) получать информацию об иностранных счетах своих резидентов у зарубежных финансовых организаций в автоматическом режиме, что дало возможность IRS осуществлять контроль за налоговым планированием резидентов США.

Идея FATCA получила своё развитие в ОЭСР и G20 в виде инициативы т. н. GATCA (Global Account Tax Compliance Act), предлагающей создание уже глобальной системы обмена налоговой информацией. Для этого в «Конвенцию о взаимной административной помощи по налоговым делам» в 2010-м году были внесены изменения (ст. 6), допускающие автоматический обмен. Данное изменение призвано радикально изменить взаимодействие фискальных органов и позволит им применять современные риск-ориентированные методики налогового контроля.

Конвенция стала правовой основой для создания единого электронного стандарта обмена финансовой информацией. Международный стандарт автоматического обмена финансовой информацией (Standard for Automatic Exchange of Financial Account Information ‒ AEoI), состоит из двух компонентов [28, 29]: единого стандарта обмена финансовой информацией (Common Standard on Reporting and due diligence for financial account information – CRS) и модельной конвенции (Model Competent Authority Agreement (arrangement) – CAA).

СRS закрепляет специальный унифицированный электронный формат данных для автоматического обмена [29, с. 9]. Обмену подлежат сведения не только о юридических лицах и трастах, но и физических лицах, а передаваемая информация содержит в себе: идентификаторы налогоплательщиков, номера счетов и их балансы на отчётную дату, включая счета депо, содержащие информацию о хранящихся на них активах, их погашении и приобретении, а также начисленных на них процентов, дивидендов и пр. [28, с. 24], для счетов, хранящих активы на сумму более чем 250 тыс. долл. США.

Обязанность финансовых институтов передавать информацию в новом стандарте может вводится в национальное законодательство на основе различных подходов:

  • через заключения новых двухсторонних соглашений между странами на основе модельной конвенции CAA;
  • через внесение изменений в действующие СИДН;
  • через изменение действующих соглашений об обмене налоговой информацией (Double tax treaty or a Tax information exchange agreement);
  • через заключение региональных налоговых соглашений обмена налоговой информацией;
  • через заключение соглашения на многосторонней основе CRS MCAA (Multilateral Competent Authority Agreement for the Common Reporting Standard) [26].

Широкая возможность выбора позволяет вовлечь в данный процесс большое количество стран. Например, в ЕС CRS был введен в законодательство через директиву об административном сотрудничестве (EU Directive on Administrative Cooperation - DAC2), а Великобритания создала специальное «региональное» соглашение со своими Коронными владениями.

Внедрение данного механизма обмена информацией и развитие взаимопомощи между налоговыми органами позволит им оперативно получать сведения, необходимые для контроля деятельность ТНК и физических лиц с высоким уровнем доходов. Кроме, того, формирование системы создаёт дополнительные условия для международной координации усилий по борьбе с уклонением от уплаты налогов.

Ранее [12] мы уже отмечали, что использование международного налогового планирования, размещение подразделений компаний в офшорных территориях может иметь понятные бизнес-цели и обеспечивать для ТНК нейтральность движения капитала в мировом масштабе. Автоматический обмен налоговой информацией между юрисдикциями безусловно породит дополнительные запросы от налоговых органов к ТНК и увеличит административную нагрузку на них.

Для преодоления данной проблемы фактически предлагается унифицировать «документацию» в отношении ТЦО, позволяющую компании показать допустимость (рыночность) операций, совершаемых со своими взаимозависимыми лицами, схожего мнения придерживаются Полежарова Л. В., Виноградова А. В. и Пономарева К. А. [15, 16].

Трёхуровневая модель документации в отношении ТЦО

В отношении ТЦО, ОЭСР в рамках плана BEPS была предложена трехуровневая модель документации, которая включает в себя «национальную документацию участника международной группы» (Local file), «глобальную документацию по международной группе компаний» (Master file) и «страновой отчет международной группы компаний по государствам (страновой отчет)» (Country-by-Country Reporting - CbCR). Эти документы в совокупности должны стать основой для понимания фискальными органами цепочек создания стоимости ТНК, а также позволят налогоплательщику прояснить совершаемые им хозяйственные операции.

Создание трёхуровневого стандарта даст возможность налоговым органам решать различные задачи:

  • разработка национальной документации, отражающей информацию в отношении конкретного налогоплательщика по контролируемым сделкам (по своему содержанию близка к существующей на настоящий момент документации, принятой в Российской Федерации), позволит налоговым органам контролировать сделки между взаимозависимыми лицами, а в случае, если между ними сложатся условия, которые не могли бы иметь место между независимыми предприятиями, учесть их возможную налоговую выгоду для фискальных целей;
  • глобальная документация позволит налоговым органами получить информацию о международной деятельности ТНК, её основных операционных и финансовых потоках, цепочках создания добавленной стоимости, факторах, оказывающих на них влияние, и характеристику политики компании в отношении применяемых правил трансфертного ценообразования [23, с. 2];
  • страновой отчет наиболее унифицирован и отразит сводную информацию о международной деятельности холдинговой компании в разрезе стран (выручка, прибыль и убыток до налогообложения, не распределённая прибыль, собственный капитал) [27, с. 13] и позволит сформировать глобальное представление о деятельности компании.

Отчёты глобальный и страновой будут подаваться в национальной юрисдикции расположения материнской компании или компании, на которую было принято решение возложить данную обязанность (уполномоченный участник – «Surrogate parent») [6, с. 78]. Обязанность по их подготовке будет возлагаться на компании с доходом более 750 млн. евро, - по предварительной оценке [6, с. 78] под данные требования попадают около 170 компаний, ведущих деятельность на территории России (как российских, так и иностранных). С 2016-го года проходит открытое обсуждение законопроекта, закрепляющего в России данный критерий на уровне 50 млрд. руб.

Страновой отчётностью государства будут обмениваться автоматически, используя как двухсторонние соглашения (об избежании двойного налогообложения или обмена информацией), так и многостороннюю конвенцию «Multilateral Competent Authority Agreement on the Exchange of Country-by-Country Reports» (CbC MCAA) [30, с. 45, 59, 69], к которой присоединились уже более 55 стран.

Для получения доступа к глобальному и национальному отчётам налоговым органам потребуется сделать специальный электронный запрос. В случае, если дочерняя компания будет вести деятельность в одной из стран, присоединившихся к обмену налоговой информацией, а материнская компания будет расположена в стране, не участвующей в обмене, то от дочерней организации национальные налоговые органы будут требовать страновой отчет [23, с. 2].

Внедряемый трёхуровневый стандарт (в минимальном исполнении) предполагает обязательное предоставление только странового отчета, а остальное остаётся на усмотрение государственных органов. Такой подход позволит странам, не заинтересованным в полной отчётности (офшорные территории), присоединится к инициативе и при этом не усложнять обязательную отчётность на своей территории [30].

Введение унифицированной отчётности позволит налоговым органам эффективно контролировать правомерность применения ТЦО ТНК, не допускать перемещения налоговой базы и злоупотребления льготами СИДН, видеть «особые» соглашения (Advance pricing agreement) между компаниями и правительствами отдельных стран в отношении уплачиваемых налогов, а в случае необходимости проводить налоговые проверки с участием зарубежных коллег (данный механизм предусмотрен в конвенции о взаимной административной помощи [2]). Кроме того, отчётность позволит анализировать глобальную деятельность международных групп и выявлять несоответствие прибыльности компании её функциональным профилям деятельности и профилям риска компаний, входящих в ТНК, а унификация отчётности позволит снизить административные издержки для бизнеса [30, с. 14].

Предложенная конфигурация отчёта не является окончательной и в 2020-м году [30, с. 10] предлагается к пересмотру. Развивающиеся страны (Аргентина, Бразилия, Индия, Китай, Колумбия, Мексика, Турция, ЮАР.) высказывают предложения о включении в страновой отчет таких элементов, как займы между взаимосвязанными лицами, отчисления за лицензии и другие, которые сейчас предлагается отражать в национальной и глобальной документации.

Многостороннее соглашение, корректирующее СИДН

Автоматического обмена налоговой информацией и применение унифицированной документации в отношении ТЦО недостаточно для преодоления проблемы размытия и перемещения налогооблагаемой базы. Данные механизмы не затрагивают основ международных налоговых отношений, которые в настоящий момент перестали отвечать современным условиям ведения международного бизнеса. Для их изменения ОЭСР предлагает видоизменить двухсторонние СИДН, бессистемное развитие которых и сформировало обозначенную проблему.

Изменение более чем 3000 существующих соглашений может затянуться на весьма значительный срок [14, с. 42]. Принимая это во внимание, ОЭСР разработало и представило в 2016-м году специальный инструмент корректировки СИДН на основе многостороннего соглашения (Multilateral Convention to Implement Tax Treaty Related Measures to Prevent Base Erosion and Profit Shifting - MLI).

Особенность данного инструмента заключается в том, что страны, присоединяющиеся к MLI, могут выбирать, какие элементы они хотят применять в отношении своих СИДН. Обязательным является только «минимальный» стандарт, а расширенный, на основе различных вариативных элементов, будет действовать в том случае, если они совпадёт у стран, заключивших СИДН.

Берберов А. Б. и Милоголов Н. С. в своей статье отмечают: «…анализ позиций стран по МСИ показывает, что наибольшее количество стран (16) помимо участия в минимальном стандарте предпочло имплементировать лишь одно необязательное положение …» [4], в связи с чем остановимся только на рассмотрении минимального стандарта. Он включает в себя:

  • закрепление в преамбуле новой цели действующих соглашений, определяющей её как устранение двойного налогообложения, и акцентирующей внимание на незлоупотреблении нормами СИДН для уклонения от налогообложения за счёт выбора наиболее привлекательной схемы владения или проведения сделок (treaty-shopping) международными компаний [31];
  • уточнение взаимосогласительной процедуры в отношении определения резидентства компаний. Она может быть проведена как по инициативе налогоплательщика, так и уполномоченного органа и должна основываться на критериях «места эффективного управления», «места регистрации» или иным. Если будет установлено, что компания является резидентом третьего государства, то льготы будут для неё ограничены или останутся на усмотрение налоговых органов, в случае же, если данная процедура не сможет определить резидентство компании, то появляется возможность обратиться в специальный арбитраж, решение которого будет обязательным [31, с. 4, 33]. Россия не поддержала арбитражный вариант определения резидентства [24, с. 3];
  • введение принципа «основной бизнес цели» (Principal purposes test - PPT) в отношении льгот, предусмотренных СИДН, который определяет, что в случае, если основной целью деятельности компании или проведённых сделок было получение налоговых преференций, то в их предоставлении будет отказано. Принцип PPT позволит унифицировать подходы, которые закрепились на уровне национальных законодательств и судебных решений (например, в России это правила «бенефициарного собственника»).

Применения PPT может быть дополнено вариативной частью MLI - «упрощенное положение об ограничении льгот» (Simplified Limitation on Benefits Provision - SLoB) [31, с. 8–14]. SLoB определяет конкретные группы налогоплательщиков, которые могут получить льготу в соответствии с СИДН. 12 стран, в т. ч. и Россия, выразили желание применять данный подход.

К MLI уже присоединилось 70 стран, которые планируют внести изменения в 1123 соглашения (всего они имеют приблизительно 2375 СИДН). Изменение столь большого числа СИДН в синхронизированном виде и в сжатые сроки приведёт к глобальной корректировке существующей системы международных налоговых отношений [33], актуализировав их в соответствии с современными условиями ведения бизнеса.

Россия, участвуя в данном соглашении, планирует изменить 66 соглашений из 82 и намеревается применять положение SLoB. Использование данного положения будет значительно ограничивать холдинговые и финансовые компании, инвестирующие в Россию через компании-кондуиты, созданные исключительно для налоговых целей. Стоит отметить, что и до присоединения к MLI Россия пересматривала действующие соглашения и вносила в них поправки, ограничивающие право на льготы для таких компаний, например с Кипром [10, с. 81], Люксембургом и Швейцарией.

Заключение и дискуссия по результатам исследования

Преодоление проблемы размытия и перемещения налогооблагаемой прибыли невозможно без международной координация стран и требует выработки единых мер и инструментов, которые бы позволили повысить прозрачность деятельности участников ВЭД. Для этого международным сообществом под эгидой ОЭСР были предпринятые следующие меры:

  • создание правовой основы и инфраструктуры для автоматического обмена финансовой информацией на базе CRS, CAA и CRS MCAA, а также для взаимодействия фискальных органов;
  • выработка унифицированной документация в отношении ТЦО с применением средств автоматического электронного обмена информацией;
  • разработка инструмента корректировки действующих СИДН для синхронной их актуализации и адаптации к современным условиям ведения международного бизнеса.

Внедрения данных мер значительно повышает прозрачность налоговых связей между странами, закладывает основы для дальнейшего развития системы международных налоговых отношений и поднимает следующие вопросы, имеющие отношение к национальной безопасности России:

  • риск перемещения бизнес-активности компаний в страны-члены ЕАЭС, менее вовлечённые, чем РФ, в международную координацию по налоговым вопросам (не обеспечивающих автоматический обмен информацией);
  • риски раскрытия важной (стратегической) информации в документации по ТЦО крупнейшими компаниями России;
  • оценки и улучшение налогового климата России.

Автоматический механизм обмена информации начал действовать с конца 2017-го года и нашёл широкую поддержку (всего заявили дату первого обмена 106 стран: в 2017-ом - 49, в 2018-м к ним присоединятся ещё 53 стран [32], в 2019-м и 2020-м – 4 страны) [25, с. 51]. Россия присоединилась к инициативе MLI и механизму автоматического обмена налоговой информацией. Другие члены ЕАЭС не участвуют в данных проектах (к обмену по запросу присоединились Армения и Казахстан – он заявлен ими на 2019 год).

Эксперты отмечают [18, с. 48] миграцию российского бизнеса в страны ЕАЭС и подчеркивают, что российские предприниматели переносят в них как реальную деятельность, получая более льготные условия для ведения бизнеса, так и создавая кондуитные компании, что позволяет использовать СИДН этих стран. Также компании в данных странах не попадают под российские правила о контролируемых иностранных компания (КИК), поэтому у них не возникает обязанности отчитываться об их наличии перед ФНС. Всё это в совокупности создаёт значительные риски для России.

На настоящий момент, как отмечает в интервью Кадет А. В. [8, с. 17–18], «…с Белоруссией и Казахстаном он [обмен налоговой информацией] происходит на уровне региональных налоговых органов России. Со странами СНГ обмен осуществляется посредством Межрегиональной инспекции ФНС России по централизованной обработке данных…». Считаем, что более перспективным является переход к унифицированному обмену на основе международных стандартов. В связи с этим необходимо побуждать партеров по ЕАЭС к присоединению к автоматическому обмену и MLI, а при пересмотре действующих СИДН, заключённых Россией, учитывать соглашения стран участниц ЕАЭС.

В России разработан законопроект «Документация по международным группам компаний», который введёт в налоговый кодекс трёхуровневый стандарт документации по ТЦО. Его законодательное закрепление в правовом поле России позволит российским компаниям подавать отчётность в РФ и скоординирует развитие российской налоговой системы с общемировыми трендами. Наиболее значимое влияние данный законопроект может оказать на компании, участвующих в военно-техническом сотрудничестве, а также признаваемых в России стратегическими. Считаем важным учитывать специфику их деятельности ввиду возможных рисков раскрытия существенной для национальных интересов и безопасности России информации.

Считаем важным отметить и то, что для успешного использования нового инструмента необходимо повышать квалификационную подготовку сотрудников ФНС. Это обусловлено тем, что стратегия и тактика ведения международного бизнеса для компаний из разных отраслей серьёзно отличаются, что приводит к различному распределению прибылей, активов, бизнес-функций, а также рисков между участниками международных групп.

Например, для вертикально интегрированных компаний нефтегазовой отрасли (сектора апстрим) существуют следующие особенности [21, с. 11]:

  • требуется значительное финансирование, а получение прибыли отложено во времени;
  • управленческая функция централизована, применяются соглашения по предоставлению персонала - в связи с чем, некоторые компании работают без собственного персонала;
  • взимаются специфические «отраслевые» налоги (НДПИ, акцизы и экспортные пошлины), что делает сложным расчёт налоговой нагрузки на предприятие;
  • существуют особенности в стоимостной оценке нематериальных активов.

Внедрение рассмотренных механизмов существенно повысит прозрачность налоговых отношений и, вероятно, увеличит налоговую нагрузку на компании, а с учётом роста конкуренции между странами за налогоплательщика актуализирует вопрос оценки налогового климата России и поставит перед правительством задачу построения разумной системы налогообложения компаний, ведущих международную деятельность. Считаем, что при изменении налоговой системы необходимо снижать её угнетающее воздействие на бизнес-активности участников ВЭД, а по возможности осуществлять их поддержку, мотивируя к проведению бизнес-операций под российской юрисдикцией, что приобретает особое значение в условиях ростаполитической напряжённости и конфронтации со странами запада.

Считаем, что развитие налоговой системы России необходимо строить на основе выравнивания налоговых условий для компаний, как вовлечённых в ВЭД, так и для ведущих деятельность исключительно на территории России. Следует направить вектор её развития на достижение нейтральности в отношении экспорта и импорта капитала, о чём мы писали в статье «Налогообложение международной деятельности российских компаний» [12]. Данное предложение обусловлено тем, что за последние годы ведение бизнеса за рубежом значительно упростилось и нет необходимости использовать налоговые инструменты поддержки бизнеса для всех участников ВЭД, а следует переходить к поддержке отдельных направлений развития экспорта.

Считаем важным поднять вопрос и о сближении ставок налогообложения в России со ставками, закреплёнными в СИДН. Налоговые «льготы» в данных соглашениях появились в 1990-е годы, когда Россия подписала большинство (около 79) из них с целью привлечения потоков капитала [18, с. 38]. Как отмечает Хейфец Б. А [18, с. 39], более 80% выплат дивидендов российскими организациями в пользу нерезидентов облагается по ставке 5%, для российских резидентов ставка составляет 13% (для компаний из стран, не заключивших СИДН – 15%; до 2014-го года для российских резидентов - 9%). Пересмотр соглашений и изменение данной ставки с одновременным пересмотром национальной ставки должно их сблизить и сместить центр тяжести налогового стимулирования в Россию, а с учётом развития льготных налоговых режимом на территории России - ОЭЗ [11] и территории опережающего развития (ТОР) - может и увеличить инвестиционную привлекательность России.

Однако данное направление развития налоговой системы России не будет эффективно без существенного улучшения восприятия изменений налогового климата предпринимательским сообществом. Как показывает опрос (всего приняло участие около 300 компаний, из них 63% это крупный, 16% средний, 21% малый бизнес), проведённый компанией АКГ «Градиент Альфа» [20] и исследование ФБК «Грант Торнтон» [22], российские предприниматели отмечают, что им не хватает «стабильности» и «определенности» в российской налоговой системе, а непоследовательность и непредсказуемость выступают существенным сдерживающим фактором.

В связи с этим можно отметить, что дальнейшие направления исследования налоговой системы России необходимо проводить в области оценки налоговой нагрузки и налогового климата России и стран ЕАЭС, так как объективная и субъективная оценка налоговых условий ведения бизнеса, простота и понятность процедур уплаты налогов, взаимоотношения с фискальными органами определяют предел для развития налоговых стимулов в системе налогообложения и добросовестности налогоплательщиков.

Библиография
1.
Федеральный закон от 04.11.2014 N 325-ФЗ «О ратификации Конвенции о взаимной административной помощи по налоговым делам» [Электронный ресурс]. URL: http://www.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc;base=LAW;n=170482#0 (дата обращения: 19.04.2018).
2.
Конвенция о взаимной административной помощи по налоговым делам : (заключена в г. Страсбурге 25.01.1988) (с изм. и доп. от 27.05.2010) [Электронный ресурс]. URL: http://www.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc&base=LAW&n=186124 (дата обращения: 05.01.2017).
3.
Белякова М.С., Львов О.Л. План BEPS: налоговые события в мире и их влияние на структуры бизнеса российских налогоплательщиков // Налоговая политика и практика. 2016. № 8 (164). C. 28–33.
4.
Берберов А.Б., Милоголов Н.С. Налоговая политика при присоединении к Многостороннему инструменту по имплементации BEPS: анализ подходов в России и зарубежных странах // Налоги и налогообложение. 2017. № 10. C. 27–44. DOI: 10.7256/2454–065X.2017.10.24463.
5.
Вольвач Д.В., Голишевский В.И. Минимальные стандарты проекта BEPS: противодействие злоупотреблению правом при применении международных договоров // Налоговая политика и практика. 2016. № 10 (166). C. 74–80.
6.
Вольвач Д.В., Голишевский В.И. Минимальные стандарты проекта BEPS: автоматический обмен межстрановой отчетностью // Налоговая политика и практика. 2016. № 11 (167). C. 77–80.
7.
Вольвач Д.В., Голишевский В.И. Минимальные стандарты проекта BEPS: автоматический обмен межстрановой отчетностью* (*Окончание. Начало в №11.) // Налоговая политика и практика. 2016. № 12 (168). C. 68–72.
8.
Вольвач Д.В., Кадет А.В. Кто владеет информацией, владеет и налоговой базой // Налоговед. 2016. № 6. C. 14–25.
9.
Вольвач Д.В., Петухова Н.В. О ключевой роли международного обмена информацией в налоговом администрировании и борьбе с теневой экономикой // Налоговая политика и практика. 2016. № 9 (165). C. 72–75.
10.
Иванов О.С. Взаимоотношения между специальной налоговой зоной Республика Кипр и Российской Федерацией // Модели экономического развития в кризисных условиях: социология, право, управление, экология, образования : сб. науч. стат. по итог. межд. науч.-практ. конф. 24-25 сентября 2012 г. 2012. C. 76–82.
11.
Иванов О.С. Сравнительный анализ налоговой политики стран БРИКС в ОЭЗ // Налоги и налогообложение. 2013. № 2 (104). C. 137–154. DOI: 10.7256/1812–8688.2013.02.6.
12.
Иванов О.С. Налогообложение международной деятельности российских компани // Налоги и налогообложение. 2018. № 2. C. 45–57. DOI: 10.7256/2454–065X.2018.2.25360.
13.
Килинкарова Е.В. Новые рекомендации ОЭСР о документации по трансфертному ценообразованию и об автоматическом обмене информацией // Налоговед. 2016. № 6. C. 32–39.
14.
Килинкарова Е.В. Многостороннее соглашение для реализации Плана BEPS-новый этап в развитии международного налогового права? // Налоговед. 2017. № 2. C. 41–48.
15.
Полежарова Л.В., Виноградова А.В. Эволюция регулирования трансфертного ценообразования в России: вчера, сегодня, завтра // Экономика. Налоги. Право. 2015. № 2. C. 120–126.
16.
Пономарева К.А. Новые стандарты обмена налоговой информацией между странами ЕС // Налоговед. 2016. № 2. C. 16–21.
17.
Хаванова И.А. О перспективах трансформации двусторонних договоров об избежании двойного налогообложения в многосторонний инструмент // Финансовое право. 2016. № 3. C. 32–35.
18.
Хейфец Б.А. Деофшоризация российской экономики: возможности и пределы / Б.А. Хейфец, М.: Институт экономики РАН, 2013. 63 c.
19.
Щурина С.В., Пруненко М.А. Проблема минимизации налогообложения и выведения прибыли компаний: позиции государства и инвесторов // Финансы и кредит. 2015. № 16 (640). C. 60–70.
20.
АКГ «Градиент Альфа» Деофшоризация. Основные направления налоговой политики до 2017 г. : Аналитическая справка к 10-му Всероссийскому форуму, 28 ноября 2014 г. [Электронный ресурс]. URL: http://www.gradient-alpha.ru/deofshorizaciya-osnovnye-napravleniya/ (дата обращения: 19.04.2018).
21.
Аналитический центр при Правительстве Российской Федерации Изменения и тенденции в регулировании ТЭК России и мира: в фокусе I квартал 2016 : Выпуск апрель 2016 года [Электронный ресурс]. URL: http://ac.gov.ru/files/publication/a/8875.pdf (дата обращения: 19.04.2018).
22.
ФБК «Грант Торнтон» Аналитическая оценка фискальной (налоговой) нагрузки в российской экономике [Электронный ресурс]. URL: media.rspp.ru/document/1/f/d/fd55d077c7bc90fafdb0a3de8643c07c.docx (дата обращения: 19.04.2018).
23.
PwC Внедрение инициатив BEPS: Сводный отчет по странам (Country-by-Country Reporting) : Налоговый обзор от экспертов PwC : Март 2016 : Выпуск №13 [Электронный ресурс]. URL: https://www.pwc.ru/ru/tax-consulting-services/assets/legislation/tax-flash-report-2016-13-rus.pdf (дата обращения: 19.04.2018).
24.
PwC Глобальный подход к борьбе с налоговыми злоупотреблениями: многосторонняя конвенция подписана, нормы ДИДН ужесточаются : Налоговый обзор от экспертов PwC : Июнь 2017 : Выпуск №24 [Электронный ресурс]. URL: https://www.pwc.ru/ru/tax-consulting-services/assets/legislation/tax-flash-report-2017-24-rus.pdf (дата обращения: 19.04.2018).
25.
Основные направления налоговой политики Российской Федерации на 2016 год и плановый период 2017 и 2018 годов [Электронный ресурс]. URL: http://www.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc&base=LAW&n=183748 (дата обращения: 19.04.2018).
26.
OECD Multilateral Competent Authority Agreement for the Common Reporting Standard [Электронный ресурс]. URL: http://www.oecd.org/tax/automatic-exchange/international-framework-for-the-crs/multilateral-competent-authority-agreement.pdf (дата обращения: 19.04.2018).
27.
OECD BEPS Action 13 on Country-by-Country Reporting peer review documents : February 2017 [Электронный ресурс]. URL: http://www.oecd.org/tax/beps/beps-action-13-on-country-by-country-reporting-peer-review-documents.pdf (дата обращения: 19.04.2018).
28.
OECD Standard for Automatic Exchange of Financial Account Information in Tax Matters [Электронный ресурс]. URL: http://www.oecd-ilibrary.org/taxation/standard-for-automatic-exchange-of-financial-account-information-for-tax-matters_9789264216525-en (дата обращения: 19.04.2018).
29.
OECD Standard for Automatic Exchange of Financial Account Information-Common Reporting Standart [Электронный ресурс]. URL: https://www.oecd.org/ctp/exchange-of-tax-information/automatic-exchange-financial-account-information-common-reporting-standard.pdf (дата обращения: 19.04.2018).
30.
OECD Transfer Pricing Documentation and Country-by-Country Reporting : OECD/G20 Base Erosion and Profit Shifting Project : Action 13: 2015 Final Report [Электронный ресурс]. URL: https://home.kpmg.com/content/dam/kpmg/pdf/2016/07/cbcr-oecd-beps-action-13-2015-final-report.pdf (дата обращения: 19.04.2018).
31.
OECD Multilateral Convention To Implement Tax Treaty Related Measures [Электронный ресурс]. URL: http://www.oecd.org/tax/treaties/multilateral-convention-to-implement-tax-treaty-related-measures-to-prevent-BEPS.pdf (дата обращения: 19.04.2018).
32.
OECD Communiqué of the 10th Meeting of the OECD Forum on Tax Administration (FTA)-13 May 2016 [Электронный ресурс]. URL: https://www.oecd.org/tax/forum-on-tax-administration/meetings/fta-communique-2016.pdf (дата обращения: 19.04.2018).
33.
OECD Frequently Asked Questions on the Multilateral Instrument (MLI) [Электронный ресурс]. URL: https://www.oecd.org/tax/treaties/MLI-frequently-asked-questions.pdf (дата обращения: 19.04.2018).
34.
Model Intergovernmental Agreement to Improve International Tax Compliance and to Implement FATCA [Электронный ресурс]. URL: https://www.treasury.gov/press-center/press-releases/Documents/reciprocal.pdf (дата обращения: 19.04.2018)
References (transliterated)
1.
Federal'nyi zakon ot 04.11.2014 N 325-FZ «O ratifikatsii Konventsii o vzaimnoi administrativnoi pomoshchi po nalogovym delam» [Elektronnyi resurs]. URL: http://www.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc;base=LAW;n=170482#0 (data obrashcheniya: 19.04.2018).
2.
Konventsiya o vzaimnoi administrativnoi pomoshchi po nalogovym delam : (zaklyuchena v g. Strasburge 25.01.1988) (s izm. i dop. ot 27.05.2010) [Elektronnyi resurs]. URL: http://www.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc&base=LAW&n=186124 (data obrashcheniya: 05.01.2017).
3.
Belyakova M.S., L'vov O.L. Plan BEPS: nalogovye sobytiya v mire i ikh vliyanie na struktury biznesa rossiiskikh nalogoplatel'shchikov // Nalogovaya politika i praktika. 2016. № 8 (164). C. 28–33.
4.
Berberov A.B., Milogolov N.S. Nalogovaya politika pri prisoedinenii k Mnogostoronnemu instrumentu po implementatsii BEPS: analiz podkhodov v Rossii i zarubezhnykh stranakh // Nalogi i nalogooblozhenie. 2017. № 10. C. 27–44. DOI: 10.7256/2454–065X.2017.10.24463.
5.
Vol'vach D.V., Golishevskii V.I. Minimal'nye standarty proekta BEPS: protivodeistvie zloupotrebleniyu pravom pri primenenii mezhdunarodnykh dogovorov // Nalogovaya politika i praktika. 2016. № 10 (166). C. 74–80.
6.
Vol'vach D.V., Golishevskii V.I. Minimal'nye standarty proekta BEPS: avtomaticheskii obmen mezhstranovoi otchetnost'yu // Nalogovaya politika i praktika. 2016. № 11 (167). C. 77–80.
7.
Vol'vach D.V., Golishevskii V.I. Minimal'nye standarty proekta BEPS: avtomaticheskii obmen mezhstranovoi otchetnost'yu* (*Okonchanie. Nachalo v №11.) // Nalogovaya politika i praktika. 2016. № 12 (168). C. 68–72.
8.
Vol'vach D.V., Kadet A.V. Kto vladeet informatsiei, vladeet i nalogovoi bazoi // Nalogoved. 2016. № 6. C. 14–25.
9.
Vol'vach D.V., Petukhova N.V. O klyuchevoi roli mezhdunarodnogo obmena informatsiei v nalogovom administrirovanii i bor'be s tenevoi ekonomikoi // Nalogovaya politika i praktika. 2016. № 9 (165). C. 72–75.
10.
Ivanov O.S. Vzaimootnosheniya mezhdu spetsial'noi nalogovoi zonoi Respublika Kipr i Rossiiskoi Federatsiei // Modeli ekonomicheskogo razvitiya v krizisnykh usloviyakh: sotsiologiya, pravo, upravlenie, ekologiya, obrazovaniya : sb. nauch. stat. po itog. mezhd. nauch.-prakt. konf. 24-25 sentyabrya 2012 g. 2012. C. 76–82.
11.
Ivanov O.S. Sravnitel'nyi analiz nalogovoi politiki stran BRIKS v OEZ // Nalogi i nalogooblozhenie. 2013. № 2 (104). C. 137–154. DOI: 10.7256/1812–8688.2013.02.6.
12.
Ivanov O.S. Nalogooblozhenie mezhdunarodnoi deyatel'nosti rossiiskikh kompani // Nalogi i nalogooblozhenie. 2018. № 2. C. 45–57. DOI: 10.7256/2454–065X.2018.2.25360.
13.
Kilinkarova E.V. Novye rekomendatsii OESR o dokumentatsii po transfertnomu tsenoobrazovaniyu i ob avtomaticheskom obmene informatsiei // Nalogoved. 2016. № 6. C. 32–39.
14.
Kilinkarova E.V. Mnogostoronnee soglashenie dlya realizatsii Plana BEPS-novyi etap v razvitii mezhdunarodnogo nalogovogo prava? // Nalogoved. 2017. № 2. C. 41–48.
15.
Polezharova L.V., Vinogradova A.V. Evolyutsiya regulirovaniya transfertnogo tsenoobrazovaniya v Rossii: vchera, segodnya, zavtra // Ekonomika. Nalogi. Pravo. 2015. № 2. C. 120–126.
16.
Ponomareva K.A. Novye standarty obmena nalogovoi informatsiei mezhdu stranami ES // Nalogoved. 2016. № 2. C. 16–21.
17.
Khavanova I.A. O perspektivakh transformatsii dvustoronnikh dogovorov ob izbezhanii dvoinogo nalogooblozheniya v mnogostoronnii instrument // Finansovoe pravo. 2016. № 3. C. 32–35.
18.
Kheifets B.A. Deofshorizatsiya rossiiskoi ekonomiki: vozmozhnosti i predely / B.A. Kheifets, M.: Institut ekonomiki RAN, 2013. 63 c.
19.
Shchurina S.V., Prunenko M.A. Problema minimizatsii nalogooblozheniya i vyvedeniya pribyli kompanii: pozitsii gosudarstva i investorov // Finansy i kredit. 2015. № 16 (640). C. 60–70.
20.
AKG «Gradient Al'fa» Deofshorizatsiya. Osnovnye napravleniya nalogovoi politiki do 2017 g. : Analiticheskaya spravka k 10-mu Vserossiiskomu forumu, 28 noyabrya 2014 g. [Elektronnyi resurs]. URL: http://www.gradient-alpha.ru/deofshorizaciya-osnovnye-napravleniya/ (data obrashcheniya: 19.04.2018).
21.
Analiticheskii tsentr pri Pravitel'stve Rossiiskoi Federatsii Izmeneniya i tendentsii v regulirovanii TEK Rossii i mira: v fokuse I kvartal 2016 : Vypusk aprel' 2016 goda [Elektronnyi resurs]. URL: http://ac.gov.ru/files/publication/a/8875.pdf (data obrashcheniya: 19.04.2018).
22.
FBK «Grant Tornton» Analiticheskaya otsenka fiskal'noi (nalogovoi) nagruzki v rossiiskoi ekonomike [Elektronnyi resurs]. URL: media.rspp.ru/document/1/f/d/fd55d077c7bc90fafdb0a3de8643c07c.docx (data obrashcheniya: 19.04.2018).
23.
PwC Vnedrenie initsiativ BEPS: Svodnyi otchet po stranam (Country-by-Country Reporting) : Nalogovyi obzor ot ekspertov PwC : Mart 2016 : Vypusk №13 [Elektronnyi resurs]. URL: https://www.pwc.ru/ru/tax-consulting-services/assets/legislation/tax-flash-report-2016-13-rus.pdf (data obrashcheniya: 19.04.2018).
24.
PwC Global'nyi podkhod k bor'be s nalogovymi zloupotrebleniyami: mnogostoronnyaya konventsiya podpisana, normy DIDN uzhestochayutsya : Nalogovyi obzor ot ekspertov PwC : Iyun' 2017 : Vypusk №24 [Elektronnyi resurs]. URL: https://www.pwc.ru/ru/tax-consulting-services/assets/legislation/tax-flash-report-2017-24-rus.pdf (data obrashcheniya: 19.04.2018).
25.
Osnovnye napravleniya nalogovoi politiki Rossiiskoi Federatsii na 2016 god i planovyi period 2017 i 2018 godov [Elektronnyi resurs]. URL: http://www.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc&base=LAW&n=183748 (data obrashcheniya: 19.04.2018).
26.
OECD Multilateral Competent Authority Agreement for the Common Reporting Standard [Elektronnyi resurs]. URL: http://www.oecd.org/tax/automatic-exchange/international-framework-for-the-crs/multilateral-competent-authority-agreement.pdf (data obrashcheniya: 19.04.2018).
27.
OECD BEPS Action 13 on Country-by-Country Reporting peer review documents : February 2017 [Elektronnyi resurs]. URL: http://www.oecd.org/tax/beps/beps-action-13-on-country-by-country-reporting-peer-review-documents.pdf (data obrashcheniya: 19.04.2018).
28.
OECD Standard for Automatic Exchange of Financial Account Information in Tax Matters [Elektronnyi resurs]. URL: http://www.oecd-ilibrary.org/taxation/standard-for-automatic-exchange-of-financial-account-information-for-tax-matters_9789264216525-en (data obrashcheniya: 19.04.2018).
29.
OECD Standard for Automatic Exchange of Financial Account Information-Common Reporting Standart [Elektronnyi resurs]. URL: https://www.oecd.org/ctp/exchange-of-tax-information/automatic-exchange-financial-account-information-common-reporting-standard.pdf (data obrashcheniya: 19.04.2018).
30.
OECD Transfer Pricing Documentation and Country-by-Country Reporting : OECD/G20 Base Erosion and Profit Shifting Project : Action 13: 2015 Final Report [Elektronnyi resurs]. URL: https://home.kpmg.com/content/dam/kpmg/pdf/2016/07/cbcr-oecd-beps-action-13-2015-final-report.pdf (data obrashcheniya: 19.04.2018).
31.
OECD Multilateral Convention To Implement Tax Treaty Related Measures [Elektronnyi resurs]. URL: http://www.oecd.org/tax/treaties/multilateral-convention-to-implement-tax-treaty-related-measures-to-prevent-BEPS.pdf (data obrashcheniya: 19.04.2018).
32.
OECD Communiqué of the 10th Meeting of the OECD Forum on Tax Administration (FTA)-13 May 2016 [Elektronnyi resurs]. URL: https://www.oecd.org/tax/forum-on-tax-administration/meetings/fta-communique-2016.pdf (data obrashcheniya: 19.04.2018).
33.
OECD Frequently Asked Questions on the Multilateral Instrument (MLI) [Elektronnyi resurs]. URL: https://www.oecd.org/tax/treaties/MLI-frequently-asked-questions.pdf (data obrashcheniya: 19.04.2018).
34.
Model Intergovernmental Agreement to Improve International Tax Compliance and to Implement FATCA [Elektronnyi resurs]. URL: https://www.treasury.gov/press-center/press-releases/Documents/reciprocal.pdf (data obrashcheniya: 19.04.2018)